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【合并理论】

无锡上元会计培训学校|在编制合并报表过程中,提出了不同的理论,对这些问题的不同认识和处理(特别是少数股权问题),就构成了不同的编制合并报表的观念,从而编制的合并报表也存在着一定差异。编制合并报表主要有两种理论,一是母公司理论,二是个体理论。母公司理论认为,合并财务报表仅是母公司报表的延伸,应根据母公司股东的观点来编制;个体理论认为,合并财务报表应供已合并的公司的所有股东使用,即包括母公司股东及少数股东的观点来编制。此外还有一种理论,有的依据母公司理论、有的依据个体理论,这种理论称之为综合理论。这种理论认为,合并财务报表应表述单个企业的财务状况和经营成果,供母公司股东及债权人使用。

1.少数股权净利润

在母公司理论下,少数股权净利润,是从母公司股东观点出发,作为一项费用,它是根据子公司为一单独法律个体来衡量。在个体理论下,少数股权净利润是合并的净利润分配给少数股权部分。综合理论采取折衷方式,认为少数股权净利润是计算合并净利润的减项,并非是一项费用,而是企业已实现的净利润分配给少数股权。

2.合并净利润

企业交纳所得税后的税后利润,称为净利润或净收益。在母公司理论下,合并净利润只包括母公司股东的利润。在个体理论下,合并净利润包括合并个体全部股东,即包括多数股权与少数股权持有人的净利润。综合理论对合并净利润与母公司理论相同。

3.少数股东权益

少数股东权益,在母公司理论下,由于是从母公司股东的观点出发,作为一项负债,是根据子公司为一单独法律个体来衡量。在个体理论下,少数股东权益是合并股东权益的一部分,在财务报表上列示与多数股权益相同。综合理论采取个体理论,但改为将总额单独在资产负债表内列示。

4.子公司净资产

在母公司理论下,子公司净资产以母公司取得股东权益所付代价为基础,计算出应得份额后予以合并。在个体理论下,子公司全部净资产(股东权益)均按母公司取得权益所付代价,多数股权与少数股权都按公平价值评价。综合理论则采用母公司理论。

5.推定赎回债券损益

在母公司理论下,赎回子公司债券,则按母公司应得份额,确认为合并净利润。在个体理论下,赎回母公司债券,全部确认为合并净利润,赎回子公司债券时,应按多数股权与少数股权比例进行分配。综合理论则采用个体理论。

6.未实现内部交易损益

在母公司理论下,未实现内部交易损益,顺销(母公司销往子公司)时按100%冲销合并净利润;逆销(子公司销往母公司)时则按母公司应得份额,冲销合并净利润。在个体理论下,无论逆销或顺销,均按100%冲销合并净利润,且顺销时按持股比例,在多数股权与少数股权之间分配。综合理论则采用个体理论。

上述不同的合并理论所形成的处理上的差异,均与少数股权有关,若子公司无少数股权存在,自然无差异,也不会引起合并理论的争议。从母公司理论和个体理论来看,各有优劣。美国财务会计准则委员会,在颁布合并报表的会计处理准则时,采用这两种理论的优点。

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